МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 22 июля 2005 г. N 03-03-02/31
В Министерство финансов Российской Федерации поступило письмо
ОАО с просьбой разъяснить порядок применения положений гл. 25
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в
следующей ситуации.
Как следует из письма, в ходе реорганизации ОАО в форме
выделения из состава общества по состоянию на 1 апреля 2005 г.
выделено 28 организаций.
В соответствии с действующим законодательством на дату
государственной регистрации выделенных компаний им были
распределены и переданы в установленном порядке активы
реорганизуемого общества, включая дебиторскую задолженность, а
также начисленный в целях бухгалтерского учета резерв по
сомнительным долгам, сформированный в отношении данной дебиторской
задолженности.
При этом в целях налогового учета реорганизуемой компанией
начиная с 2003 г. также формировался резерв по сомнительным
долгам. На момент реорганизации ОАО резерв по сомнительным долгам
был исчислен в соответствии с требованиями гл. 25 Кодекса по
результатам инвентаризации всей дебиторской задолженности, в т.ч.
переданной с 1 апреля 2005 г. в выделенные компании.
Таким образом, по состоянию на 1 апреля 2005 г. в налоговом
учете реорганизованного общества сформирован резерв по
сомнительным долгам, тогда как дебиторская задолженность, в
отношении которой создан данный резерв, передана выделенным
компаниям.
Рассмотрев изложенный в письме ОАО вопрос по существу, Минфин
России разъясняет следующее.
Согласно ст. 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при
выделении из состава юридического лица одного или нескольких
юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности
реорганизованного юридического лица в соответствии с
разделительным балансом.
В целях налогообложения, как это предусмотрено ст. 50 Кодекса,
обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица
исполняется его правопреемником, но при этом п. 8 ст. 50 Кодекса
установлено, что при выделении из состава юридического лица одного
или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к
реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его
обязанностей по уплате налогов не возникает.
В этой связи при реорганизации в форме выделения реорганизуемое
общество должно исполнять в полном объеме обязанность по уплате
налогов исходя из суммы задолженности по налогу на прибыль
организаций, сложившейся на момент государственной регистрации
выделенных из его состава компаний.
Действующими в настоящее время положениями гл. 25 Кодекса
порядок использования резерва по сомнительным долгам,
сформированного организацией, в случае ее реорганизации в форме
выделения напрямую не урегулирован.
Из положений ст. 266 "Расходы на формирование резервов по
сомнительным долгам" Кодекса не следует, что реорганизуемое
общество обязано на дату реорганизации включить сумму
образованного резерва в состав внереализационных доходов и учесть
ее при формировании налоговой базы, поскольку на дату
реорганизации непогашенная дебиторская задолженность продолжает
оставаться для общества сомнительным долгом и наличие резерва,
если это предусмотрено учетной политикой общества, следовательно,
является правомерным.
При этом следует исходить из того, что реорганизация в форме
выделения в целях налогообложения не влечет осуществления
дополнительных хозяйственных операций, влияющих на налоговую базу
налогоплательщика.
Выделенные компании организуют и ведут налоговый учет, включая
отнесение к расходам убытков по безнадежным долгам и формирование
резерва по сомнительным долгам, в общеустановленном порядке,
предусмотренном положениями гл. 25 Кодекса. Дополнительно следует
учитывать, что согласно положениям гл. 25 Кодекса,
регламентирующим принципы организации налогового учета,
формирование данных налогового учета предполагает непрерывность
отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей
налогообложения (в т.ч. операций, результаты которых учитываются в
нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет) и
основано на систематизации и накоплении информации, содержащейся в
принятых к учету первичных документах.
Следовательно, принятые к налоговому учету выделенных компаний
данные, вытекающие из переданных реорганизованным обществом прав и
обязанностей, в т.ч. данные о задолженности перед обществом и
связанные с ее наличием операции по формированию резерва, не
должны утратить характер хронологичности, комплексности и
взаимосвязи.
Основываясь на принципе экономической целесообразности расходов
налогоплательщика и принимая во внимание вышеизложенное, полагаем,
что сформированный реорганизуемым обществом в целях
налогообложения резерв по сомнительным долгам передается
выделенным компаниям пропорционально величине переданной согласно
передаточному акту и разделительному балансу дебиторской
задолженности.
Переданный от реорганизуемого общества выделенным обществам
актив в виде дебиторской задолженности не является у последних
объектом обложения налогом на прибыль, равно как и поступившие
впоследствии в счет погашения дебиторской задолженности средства,
ранее учтенные по методу начисления в налоговой базе
реорганизуемым обществом.
По окончании первого отчетного периода после реорганизации
реорганизуемое и выделенные в результате реорганизации общества в
общеустановленном порядке восстанавливают сумму резерва только в
том случае, если сумма резерва, переходящая с прошлого отчетного
периода с учетом переданной (полученной) суммы резерва, превышает
максимально возможную сумму, исчисленную по результатам
инвентаризации дебиторской задолженности в порядке, установленном
п. 4 ст. 266 Кодекса.
Указанный механизм позволяет учесть, что передача выделенным
обществам дебиторской задолженности влечет для реорганизуемого
путем выделения общества невозможность получения денежных средств
в погашение дебиторской задолженности, которые поступят выделенным
компаниям, при том что реальные затраты на производство и
реализацию понесло реорганизуемое общество. При этом имеется в
виду, что суммы, эквивалентные величине дебиторской задолженности,
ранее были учтены обществом по методу начисления при формировании
налоговой базы и подвержены обложению налогом на прибыль
организаций.
Заместитель
Министра финансов РФ
С.Д.ШАТАЛОВ
|
